專業叢書
Estate Planning by U.S. Trust 美國報稅與海外財產揭露（中文部分）
第四章 ─ 信託成立後 帳務處理及稅務申報
第一部分、美國的不可撤銷信託持有美國境內資產之帳務處理及稅務申報（非美籍人士設立在美國的不可撤銷信託）
家族信託性質與設立地點不同，有不同的帳務、稅務與財產揭露要求。在本章中，我們將討論非美國人在美國設立不可撤銷信託時的帳務處理和報稅問題。
第一部分、美國的不可撤銷信託持有美國境內資產之帳務處理及稅務申報（非美籍人士設立在美國的不可撤銷信託）
一、美國的不可撤銷信託帳務稅務申報時程
下圖為2020年12月至次年（2021）10月之相關申報時程。
二、帳務處理
(一)初始階段
1. 資本投入：通常會有一筆或是多筆的大額現金存入信託專戶或是LLC下的銀行帳戶中。
2. 若是其他不動產則用市價或成本（依個案狀況）入帳：
(二)營運階段
1. 投資商品—資本利得
(1) 購買投資商品
一般而言購買投資商品之交易行為能從客戶提供的銀行對帳單（Bank Statement）中直接判斷，銀行對帳單會顯示現金流出是用於購買投資商品。
(2) 出售投資商品
取得銀行對帳單時，因銀行對帳單未提供出售投資商品的出售成本及資本利得等相關資訊，只有提供出售投資商品的現金流入，先做以下分錄待取得1099-B表後再做另一筆分錄調整資本利得。
(3) 資本利得（利損）
取得1099-B表後使用表上的資訊來認列資本利得或損失。
如此一來，帳上的現金數依舊會等於銀行對帳單，資本利得（損失）等於1099-B表上金額。
2. 收取利息或是股利
須特別注意利息與股利為應稅或是免稅，利於之後信託稅表申報使用。
3. 購買不動產—租金收入
如有不動產的買入，能在銀行對帳單上發現大筆金額的「Withdraw」或是「Transfer out」，須另外取得Settlement Statement或其他文據，用於核算成本及其他費用。
一般在美國購買不動產時，會由「第三方託管帳戶（Escrow Account）」支付房產相關成本及費用。
以下為常見的分錄：
交易完成
如果有餘額退回：
出租活動
根據不動產類型每年提列折舊，累計折舊為成本之減項：
4. 出售不動產
5. 各類費用
三、美國稅務申報
(一)初始階段
1. 申請EIN
設立信託及LLC前須先申請EIN，所有的EIN申請方式（郵寄、傳真或網路）都必須公布真正的主要執行人、無限責任合夥人、授與人、所有人或信託人的姓名和納稅人識別號碼（例如SSN、ITIN或EIN號碼）。這些國稅局稱之為「責任方」的個人或企業實體，負責掌控、管理或指揮申請該號碼的企業實體，以及支配該實體的資金和資產。除非申請人是政府實體，否則責任方必須是個人（即自然人），而不是實體。以下為常見的申請方法：
(1) 線上申請
線上申請EIN是最方便的方式。一旦完成網上申請表，資料即會由系統加以核實，並立即核發EIN號碼。任何企業實體只要其主要營業處、辦事處或經銷處，或是合法住處（如為個人）位於美國境內或美國領地內，都可採用線上申請。
(2) 以傳真方式申請
納稅人在確定SS-4表填妥所有必填項目後，可透過傳真申請。如果IRS判定申請的企業實體需要新的EIN號碼，就會依照該企業體類型適用的流程核發EIN。如果納稅人附上傳真號碼，IRS會在4個營業日內以傳真方式通知納稅人EIN號碼。
(3) 郵寄申請
以郵寄方式申請EIN的處理時間通常是4週。請務必確定SS-4表上所有必填欄位均已填妥。如果IRS判定申請的企業實體需要新的EIN號碼，IRS就會依照該企業實體類型適用的流程核發一個EIN，然後將這個號碼郵寄給申請的納稅人。
IRS提供傳真及郵寄SS-4表的方式如下，SS-4表見下頁，供讀者參考。
2. 3520表（境外信託及贈與申報表）
(1) 申報時間：每年的4月15日申報。
(2) 申報規定：若符合以下情況，受託人應向國稅局申報3520表，揭露不可撤銷信託自境外受贈資金的事實：
(3) 未申報境外贈與處罰
如果無法按時申報境外的贈與會有甚麼懲罰呢？這要看贈與的來源判斷，如下說明：
3. 1041表（聯邦信託稅表）
通常設立當年資金剛投入，尚未產生較多收益，需特別留意是否達到1041表的申報門檻。若符合以下條件需申報1041表：
(1) 總收入（Gross Income）超過600美元
(2) 有應稅收入（Taxable Income）
(3) 有非美籍受益人
(二)營運階段
設立後第一年開始正常營運，會開始涉及信託稅務申報，以下依照各表的稅務申報時間介紹。
1. 1099-NEC表
信託下LLC若於稅務當年度有向獨立經營的承包人付款，可能需要申報1099-NEC 表（非雇員報酬）申報向您的貿易或商務提供服務者所付出的款項。
若符合以下四項標準，您通常必須將付款申報為非雇員補償。
(1) 您付款給不是您雇員的個人；
(2) 您是為當貿易或商務運作過程中得到的服務而付款（包括政府機構和非營利組織）；
(3) 您付款給個人、合夥經營、遺產或某些情況下的股份公司；以及
(4) 您在一年中至少向收款人支付600美元。
全稱是 Form 1099-Miscellanious，意思就是各種雜項收入的年度總結。根據IRS的規定，任何個人或組織在納稅年度向納稅人付款等於或超過600美元就要發放1099-MISC表給納稅人。
3. 1041表（聯邦信託稅表）
(1) 申報時間：每年的4月15日申報，可於4月15日前申報7004表延期至9月30日申報。
(2) 申報條件：符合下述任一項就需要申報1041表
稅務當年度信託總收入減去規定的扣抵額及免稅額後計算信託稅，扣抵項目其中的受託公司費用、律師及會計師費用及其他費用受到Section 67(e)規定，須符合以下規定才能扣抵且會因免稅收入之比例而限制扣抵額。
1041 稅率 （2021年）
4. 1041表之附表介紹
以下為常見的附表：
(1) 附表 B—計算收入分配扣除
為了預防雙重課稅，在計算信託課稅收入時，必須將分配給受益人的金額自課稅收入中扣除，扣除額以「可分配淨收益」（Distributable Net Income，簡稱DNI）為上限。DNI為當年度信託收益可分配給受益人的最高金額，雖然免稅利息因免稅性質不計入課稅收入，然而卻因可以分配給受益人，應計入DNI（將免稅收入納入DNI時，應將免稅收入有關的費用扣除）。另外，由於資本利得回到信託本金中並不分配，因此不能計入DNI裡。
DNI的計算如下：
「收益分配扣除額（IDD）」作為信託稅表的扣抵額（1041表第18行），為：
可分配淨收益（DNI）− 免稅收入；或
實際分配 −免稅收入，兩者取小。
左頁和下頁圖為1041表附表B及其他信息，供讀者參考：
在此列舉幾個「其他信息」欄位中的問題：
Q1. 是否有免稅收入？
Q3. 是否須申報FBAR（114表）？
以下類型的海外帳戶總額超過10,000美元需要申報FBAR：
Q6. 是否有使用到65天分配的選項？
稅務年度結束後的65天內分配視同當年度分配，所以稅務年度結束後須盡快整理信託帳務並預估分配數，若信託所產生的收益在該年度沒有分配給受益人，則需由信託負責繳稅，而稅後所得會納入信託本金中，未來分配時就毋需再繳交所得稅。
Q10. 是否須申報8938表？
海外金融資產年底餘額超過50,000美元，或報稅年度任何一天餘額超過75,000美元就須申報。
(2) 附表D—資本利得（損失）
由券商發的1099-B表可得資本利得或利損之金額並將數字填入附表D。信託稅表的稅表1040表，附表D與個人稅表1040表，附表D大致一樣，請見以下說明：
當信託有資本利得時，資本利得的總額（長短期的合計數）會顯示在1041表的第 4 欄 Capital Gain （or Loss），長短期資本利得或損失的明細則在附表 D，當年度交易資料明細則列在 8949 表。
同時有資本利得及損失時，資本損失可全額抵減資本利得。當資本損失大於資本利得時，還有以下二種方法可以抵減：
① 抵減其它一般收入。抵減時 1041 表第 4 欄會顯示負數，直接減少當年度的一般收入，一年可抵減上限為 3,000 美元。
② 資本損失遞延到未來年度抵減。遞延的長短期資本損失會分別遞延到下一年度，若下一年度有資本利得時會先分別抵減短期及長期資本利得，不足時長短期資本損失與利得之間可以互抵，最後還未抵減完的資本損失則回到方法一，繼續抵減其它收入。遞延的資本損失是沒有年限的，可以一直抵用到用完為止。
(3) 附表 K-1
美籍受益人收到分配時，來自K-1的收入需要分項填至1040表並附上附表 E。
5. 信託州稅
須依照各州規定判斷是否需要申報信託州稅，由於信託稅法非常複雜，建議與美國會計師討論信託相關申報義務。
6. 加州541表
即使美國不可撤銷信託設在其他州，但保護人、受益人或是受託相關人士為加州州居民，信託未分配時需申報州稅表541表。
(1) 申報條件：若保護人、相關受益人或是受託相關人士為加州州居民，若符合以下任一條件，受託人需要申報541表：
(3) 申報內容：
(1) 申報時間：每年的4月15日申報，可於4月15日前申報4868表延期至10月15日申報。
(2) 申報條件：符合美國稅務居民之條件且當年度總收入大於以下金額（稅務年度2020年）即須申報：
第一部分、美國的不可撤銷信託持有美國境內資產之帳務處理及稅務申報（非美籍人士設立在美國的不可撤銷信託）
一、美國的不可撤銷信託帳務稅務申報時程
下圖為2020年12月至次年（2021）10月之相關申報時程。
二、帳務處理
(一)初始階段
1. 資本投入：通常會有一筆或是多筆的大額現金存入信託專戶或是LLC下的銀行帳戶中。
2. 若是其他不動產則用市價或成本（依個案狀況）入帳：
(二)營運階段
1. 投資商品—資本利得
(1) 購買投資商品
一般而言購買投資商品之交易行為能從客戶提供的銀行對帳單（Bank Statement）中直接判斷，銀行對帳單會顯示現金流出是用於購買投資商品。
(2) 出售投資商品
取得銀行對帳單時，因銀行對帳單未提供出售投資商品的出售成本及資本利得等相關資訊，只有提供出售投資商品的現金流入，先做以下分錄待取得1099-B表後再做另一筆分錄調整資本利得。
(3) 資本利得（利損）
取得1099-B表後使用表上的資訊來認列資本利得或損失。
如此一來，帳上的現金數依舊會等於銀行對帳單，資本利得（損失）等於1099-B表上金額。
2. 收取利息或是股利
須特別注意利息與股利為應稅或是免稅，利於之後信託稅表申報使用。
3. 購買不動產—租金收入
如有不動產的買入，能在銀行對帳單上發現大筆金額的「Withdraw」或是「Transfer out」，須另外取得Settlement Statement或其他文據，用於核算成本及其他費用。
一般在美國購買不動產時，會由「第三方託管帳戶（Escrow Account）」支付房產相關成本及費用。
以下為常見的分錄：
交易完成
如果有餘額退回：
出租活動
根據不動產類型每年提列折舊，累計折舊為成本之減項：
- 美國自住房出租採用直線法折舊27.5年，開始出租及結束出租的當月皆以半個月計算。
- 商業性不動產採用直線法折舊39年，開始出租及結束出租的當月皆以半個月計算。
4. 出售不動產
5. 各類費用
三、美國稅務申報
(一)初始階段
1. 申請EIN
設立信託及LLC前須先申請EIN，所有的EIN申請方式（郵寄、傳真或網路）都必須公布真正的主要執行人、無限責任合夥人、授與人、所有人或信託人的姓名和納稅人識別號碼（例如SSN、ITIN或EIN號碼）。這些國稅局稱之為「責任方」的個人或企業實體，負責掌控、管理或指揮申請該號碼的企業實體，以及支配該實體的資金和資產。除非申請人是政府實體，否則責任方必須是個人（即自然人），而不是實體。以下為常見的申請方法：
(1) 線上申請
線上申請EIN是最方便的方式。一旦完成網上申請表，資料即會由系統加以核實，並立即核發EIN號碼。任何企業實體只要其主要營業處、辦事處或經銷處，或是合法住處（如為個人）位於美國境內或美國領地內，都可採用線上申請。
(2) 以傳真方式申請
納稅人在確定SS-4表填妥所有必填項目後，可透過傳真申請。如果IRS判定申請的企業實體需要新的EIN號碼，就會依照該企業體類型適用的流程核發EIN。如果納稅人附上傳真號碼，IRS會在4個營業日內以傳真方式通知納稅人EIN號碼。
(3) 郵寄申請
以郵寄方式申請EIN的處理時間通常是4週。請務必確定SS-4表上所有必填欄位均已填妥。如果IRS判定申請的企業實體需要新的EIN號碼，IRS就會依照該企業實體類型適用的流程核發一個EIN，然後將這個號碼郵寄給申請的納稅人。
IRS提供傳真及郵寄SS-4表的方式如下，SS-4表見下頁，供讀者參考。
2. 3520表（境外信託及贈與申報表）
(1) 申報時間：每年的4月15日申報。
(2) 申報規定：若符合以下情況，受託人應向國稅局申報3520表，揭露不可撤銷信託自境外受贈資金的事實：
- 信託設立時，授予人自境外匯入資金到美國不可撤銷信託。
- 後續由授予人支付而沒有透過信託支付的費用，視同贈與。
- 如果納稅人在納稅年度內從非居民外國人或外國遺產中收到的贈與或遺產的總價值超過10萬美元，則應填寫3520表第四部分第54欄。
- 如果納稅人在納稅年度內從外國公司或合夥組織收到的贈與或遺產的總價值超過16,815美元（2021年5月17日新增），則應填寫3520表格第四部分第55欄。
(3) 未申報境外贈與處罰
如果無法按時申報境外的贈與會有甚麼懲罰呢？這要看贈與的來源判斷，如下說明：
- 當未能申報 3520 表時，按外國贈與的總額的每月 5% 來計算罰款（但是不超過總額的 25%）。
- 若是這位美國個人未能申報外國信託收到的分配，從外國信託收到所分配之總價值的 35%。（Section 6677）
3. 1041表（聯邦信託稅表）
通常設立當年資金剛投入，尚未產生較多收益，需特別留意是否達到1041表的申報門檻。若符合以下條件需申報1041表：
(1) 總收入（Gross Income）超過600美元
(2) 有應稅收入（Taxable Income）
(3) 有非美籍受益人
(二)營運階段
設立後第一年開始正常營運，會開始涉及信託稅務申報，以下依照各表的稅務申報時間介紹。
1. 1099-NEC表
信託下LLC若於稅務當年度有向獨立經營的承包人付款，可能需要申報1099-NEC 表（非雇員報酬）申報向您的貿易或商務提供服務者所付出的款項。
若符合以下四項標準，您通常必須將付款申報為非雇員補償。
(1) 您付款給不是您雇員的個人；
(2) 您是為當貿易或商務運作過程中得到的服務而付款（包括政府機構和非營利組織）；
(3) 您付款給個人、合夥經營、遺產或某些情況下的股份公司；以及
(4) 您在一年中至少向收款人支付600美元。
- 注意：從2020稅務年度開始，您必須使用1099-NEC 表（非雇員報酬），以報告以前在1099-MISC 表格方框 7 中報告的非雇員報酬（NEC）。
全稱是 Form 1099-Miscellanious，意思就是各種雜項收入的年度總結。根據IRS的規定，任何個人或組織在納稅年度向納稅人付款等於或超過600美元就要發放1099-MISC表給納稅人。
3. 1041表（聯邦信託稅表）
(1) 申報時間：每年的4月15日申報，可於4月15日前申報7004表延期至9月30日申報。
(2) 申報條件：符合下述任一項就需要申報1041表
- 當年度有應稅收入
- 總收入額大於600 美元
- 有非美籍受益人
- 逾期申報罰款：每個月罰應納稅金的5%，最高為25%。
- 逾期繳納罰款：每個月罰應納稅金的0.5%，最高為25%。
稅務當年度信託總收入減去規定的扣抵額及免稅額後計算信託稅，扣抵項目其中的受託公司費用、律師及會計師費用及其他費用受到Section 67(e)規定，須符合以下規定才能扣抵且會因免稅收入之比例而限制扣抵額。
- 與信託管理有關的已支付或已發生的費用
- 只有用信託形式持有，該管理費用才會發生
- 假設實際支付律師費15,000 美元
*總收入US$50,000（不考慮Capital Gain /Loss）
*免稅收入US$30,000
* US$30,000 / US$50,000 = 60%
* US$15,000 × 0.6 = 9,000（免稅收入對應的費用不可扣抵）
* US$15,000 – 9,000 = 6,000（可扣抵的律師費）
1041 稅率 （2021年）
4. 1041表之附表介紹
以下為常見的附表：
(1) 附表 B—計算收入分配扣除
為了預防雙重課稅，在計算信託課稅收入時，必須將分配給受益人的金額自課稅收入中扣除，扣除額以「可分配淨收益」（Distributable Net Income，簡稱DNI）為上限。DNI為當年度信託收益可分配給受益人的最高金額，雖然免稅利息因免稅性質不計入課稅收入，然而卻因可以分配給受益人，應計入DNI（將免稅收入納入DNI時，應將免稅收入有關的費用扣除）。另外，由於資本利得回到信託本金中並不分配，因此不能計入DNI裡。
DNI的計算如下：
「收益分配扣除額（IDD）」作為信託稅表的扣抵額（1041表第18行），為：
可分配淨收益（DNI）− 免稅收入；或
實際分配 −免稅收入，兩者取小。
左頁和下頁圖為1041表附表B及其他信息，供讀者參考：
在此列舉幾個「其他信息」欄位中的問題：
Q1. 是否有免稅收入？
Q3. 是否須申報FBAR（114表）？
以下類型的海外帳戶總額超過10,000美元需要申報FBAR：
− 信託持有某家公司股權超過50%，須申報該公司下的海外金融帳戶。
− 信託本身持有的海外金融帳戶和簽字權帳戶。
Q4. 是否收到境外信託分配或轉讓信託資產到境外信託？須另外申報3520表？Q6. 是否有使用到65天分配的選項？
稅務年度結束後的65天內分配視同當年度分配，所以稅務年度結束後須盡快整理信託帳務並預估分配數，若信託所產生的收益在該年度沒有分配給受益人，則需由信託負責繳稅，而稅後所得會納入信託本金中，未來分配時就毋需再繳交所得稅。
Q10. 是否須申報8938表？
海外金融資產年底餘額超過50,000美元，或報稅年度任何一天餘額超過75,000美元就須申報。
(2) 附表D—資本利得（損失）
由券商發的1099-B表可得資本利得或利損之金額並將數字填入附表D。信託稅表的稅表1040表，附表D與個人稅表1040表，附表D大致一樣，請見以下說明：
當信託有資本利得時，資本利得的總額（長短期的合計數）會顯示在1041表的第 4 欄 Capital Gain （or Loss），長短期資本利得或損失的明細則在附表 D，當年度交易資料明細則列在 8949 表。
同時有資本利得及損失時，資本損失可全額抵減資本利得。當資本損失大於資本利得時，還有以下二種方法可以抵減：
① 抵減其它一般收入。抵減時 1041 表第 4 欄會顯示負數，直接減少當年度的一般收入，一年可抵減上限為 3,000 美元。
② 資本損失遞延到未來年度抵減。遞延的長短期資本損失會分別遞延到下一年度，若下一年度有資本利得時會先分別抵減短期及長期資本利得，不足時長短期資本損失與利得之間可以互抵，最後還未抵減完的資本損失則回到方法一，繼續抵減其它收入。遞延的資本損失是沒有年限的，可以一直抵用到用完為止。
(3) 附表 K-1
美籍受益人收到分配時，來自K-1的收入需要分項填至1040表並附上附表 E。
5. 信託州稅
須依照各州規定判斷是否需要申報信託州稅，由於信託稅法非常複雜，建議與美國會計師討論信託相關申報義務。
6. 加州541表
即使美國不可撤銷信託設在其他州，但保護人、受益人或是受託相關人士為加州州居民，信託未分配時需申報州稅表541表。
(1) 申報條件：若保護人、相關受益人或是受託相關人士為加州州居民，若符合以下任一條件，受託人需要申報541表：
- 稅務當年度總收入超過10,000美元
- 稅務當年度收入淨額超過100美元
(3) 申報內容：
- 情況：該信託的受託人為非加州稅務居民，並有兩位受益人，其中一位為加州稅務居民。
- 實際計算：
− 費用根據加州收入占比進行分拆（上方F欄／B欄）
− 信託收入（B欄）需先根據加州稅務居民受託人占比計算來進行第一層收入分拆。因該信託無加州受託人，所以第一層計算結果無加州收入（C欄），接下來將尚未分配給加州的收入（D欄）再進行另一次分拆，第二層分拆使用加州受益人占比來計算（E欄），加州受益人占比為50%，因此將有一半收入在第二層分拆為加州收入，最後兩層分拆收入相加則為該信託加州收入（F欄）。
7. 1040表（聯邦個人稅）(1) 申報時間：每年的4月15日申報，可於4月15日前申報4868表延期至10月15日申報。
(2) 申報條件：符合美國稅務居民之條件且當年度總收入大於以下金額（稅務年度2020年）即須申報：
- 單身—$12,550
- 夫妻合併／合格寡婦（鰥夫）—$25,100
- 夫妻分開—$5
- 戶長—$18,800
